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新会计制度与涉外企业所得税法差异分析(二)

| 2020-08-23

  2、筹办费摊销差异分析。企业的筹办费是指企业在被批准筹办之日起至开始生产、经营(包括试生产、试营业)之日期间(筹建期)发生的费用,包括筹建人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费、交际应酬费、开工典礼费等。但不包括机器设备、建筑设施等固定资产的购置、建造支出,购进各项无形资产的支出,以及根据合同、协议、章程的规定应由投资者自行负担的费用。企业会计制度规定所有筹建期间所发生的费用,先在长期待摊费用中归集,待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。税法则规定企业从开始生产、经营月份的次月起,分期摊销筹办费,并且摊销期限不得少于五年;对经营期不满五年的企业,其筹办费经税务机关审核批准后可按经营期限以直线平均法计算摊销。

  3、坏帐准备差异分析。企业对可能发生的坏帐损失计提坏帐准备,企业会计制度规定企业可以自行确定计提坏帐准备的方法,企业应当制定计提坏帐准备的政策,明确计提坏帐准备的范围、提取方法、帐龄的划分和提取比例。企业会计制度中规定的可提取坏帐准备的应收款项包括“应收账款”、“其他应收款”和“预付账款”,对于“应收票据”只有企业有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时,将其账面余额转入应收账款,计提坏帐准备。税法确定的可提取坏帐准备的应收款项包括“放款余额”、“应收账款”、“应收票据”,因此,税法与会计制度在提取坏帐准备的范围上存在差异,而且税法确定的坏帐准备提取的方法是年末余额法,对从事信贷、租赁行业的企业,可以根据实际需要,按照年末放款余额(不包括银行间拆借),或者年末应收账款、应收票据等应收款项的余额,计提不超过3%的坏账准备,从该年度的应纳税所得额中扣除。对信贷、租赁行业以外的其他企业,一般情况下税法不允许在税前计提坏账准备,对那些应收账款余额比较大的企业,需要计提坏账准备的,需要报经税务机关批准。

  4、资产减值准备差异分析。企业会计制度规定企业应当定期或者至少每年于年度终了,对各项资产进行全面检查,合理地预计各项资产可能发生的损失,对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。企业会计制度列举了八项减值准备:坏帐准备(管理费用)、存货跌价减值准备(管理费用)、短期投资跌价准备(投资收益)、长期投资减值准备(投资收益)、固定资产减值准备(营业外支出)、无形资产减值准备(营业外支出)、在建工程减值准备(营业外支出)、委托贷款减值准备(投资收益)。税法规定,除部分企业可以计提的坏帐准备外,企业在会计上预提的各项减值准备均不得在税前扣除。

  5、罚款、捐赠支出差异分析。企业会计制度规定罚款、捐赠支出均列入营业外支出,税法规定违法经营的罚款和各项税收的滞纳金和罚款不允许在税前列支,企业用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠及直接向受益人的捐赠也不允许税前列支。

  6、财产损失的差异分析。财产损失主要是指企业在生产经营过程中发生的固定资产、流动资产的盘亏、毁损、报废净损失,坏账损失,以及遭受自然灾害、民事诉讼等意外事故造成的非常损失。企业会计制度将财产损失计入营业外支出、管理费用等项目,作为会计利润的抵减项。税法对企业发生的合理损失允许企业在税前扣除,但是,为了加强对财产损失税前扣除的管理,保证企业税前扣除财产损失的真实性,税法要求企业发生的财产损失需要报经税务机关审核批准后,准予在发生当期计算缴纳企业所得税时扣除。凡未经税务机关批准的财产损失,企业一律不得自行在所得税前扣除。

  7、借款利息的差异分析。企业会计制度规定企业为筹集经营所需资金等而发生的借款利息,除了用于购建固定资产的专门借款利息以及企业筹建期间发生的借款利息予以资本化外,日常经营发生的借款利息应作为企业的财务费用,计入当期损益。税法对于企业发生与生产、经营有关的借款利息,除用于固定资产的购置、建造或者无形资产的受让、开发,在该项资产投入使用前发生的利息,应当计入固定资产的原价,及企业筹建期间发生的借款利息予以资本化外,按不高于一般商业贷款利率计算的部分可以在税前列支。同时,对外商投资企业的外国投资者在规定期限内未交足其应缴资本额的,其对外借款发生的利息,税法也进行了限制性扣除,即相当于投资者实缴资本与在规定期限内应缴资本的差额应计付的利息,在计算企业应纳税所得额时,不予列支。

  8、职工福利费差异分析。根据有关规定,外商投资企业应当依照有关法律、法规的规定从所得税税后利润中提取储备基金、职工奖励及福利基金和企业发展基金。对职工奖励及福利基金的会计核算,按照财政部关于外商投资企业执行新企业会计制度的规定,外商投资企业的“应付福利费”科目除核算从“应付工资”科目转入的各项内容外,只核算企业按规定从税后利润中提取的职工奖励及福利基金及其使用,其余福利费应于发生的当期直接计入当期损益。可见,企业对列入成本、费用的福利费用采取现付现计的收付实现制的核算办法,不再采用预提的办法核算。税法对企业福利费用的管理除了实行与职工工资相同的备案制度外,对外商投资企业和外国企业按照国务院以及各地政府规定提存三项基金(医疗保险基金、住房公积金、退休保险基金)以及财务制度规定的职工教育经费、工会经费外的其他职工福利类支出,可按实际发生数在当年度税前扣除,但当年度税前扣除的此类费用,不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14%,其超过部分也不得在以后年度扣除。因此,如果企业全年实际列支的福利费用未超过计税工资总额的14%,企业按照会计制度要求核算的福利费用,在年度所得税申报时则不必进行纳税调整。

  9、交际应酬费差异分析。企业实际发生的交际应酬费是企业为业务经营的合理需要而支付的费用,属于企业的一项销售费用或管理费用,会计核算中按照实际发生额计入当期损益。税法对交际应酬费的管理按照不同的行业规定了不同的列支标准,对工业制造业、种植业、养殖业、营造业、商业等行业,企业可以按照销货净额计算税前列支的业务招待费限额:全年销货净额在一千五百万元以下的,不得超过销货净额的千分之五;全年销货净额超过一千五百万元的部分,不得超过该部分销货净额的千分之三。对旅店业、饮食业、娱乐业、运输业、建筑、安装业、金融、保险业、租赁业、修理业、设计、咨询业,以及其他服务性行业则按业务收入计算交际应酬费列支限额:全年业务收入总额在五百万元以下的,不得超过业务收入总额的千分之十;全年业务收入总额超过五百万元的部分,不得超过该部分业务收入总额的千分之五。企业在对会计核算的业务招待费进行纳税调整时,要注意区分自己的行业类型,对跨行业经营的企业,应分别按其销货净额或业务收入计算交际应酬费列支限额,如果收入划分不清的,可按其主要经营项目的所属行业确定。

  以上分析的是企业在年度所得税申报时,对会计制度与税收法规差异进行纳税调整的主要项目,企业只有正确理解和掌握这些项目的差异,才能保证企业在正确进行会计核算的同时,准确执行税法,依法计算应纳税额,履行纳税义务,规避纳税风险。
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