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资产用于市场推广或销售视同销售收入的纳税调整及填报

| 2021-01-27

  前言:本文以填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类,2017年版)》为目的而撰写。

  【案例2-1】利君食品公司2017年度部分财务数据如下:

  1.商品销售收入1000万元,商品销售成本700万元。

  2.发生广告与业务宣传费现金支出120万元;另外利用企业存货用于市场推广,账面价值30万元,市场售价40万(不含税价,税率17%)。

  问题:对上述资料中涉及的纳税调整分析后进行填报(假设仅有上述视同销售)

  分析:

  案例中涉及2个纳税调整的问题,一个是广宣费的纳税调整,一个是将存货用于市场推广的视同销售。要调整广宣费,必须先调整视同销售,因为广宣费的计算基数包含视同销售的收入。

  一、视同销售的纳税调整分析

  1、将存货用于市场推广的会计处理

  借:销售费用—业务宣传费36.8万元

  贷:存货30万元

  应交税费-应交增值税(销项税额)6.8万元

  说明:增值税方面也需要视同销售,因此增值税销项税额=40*17%=6.8万元。

  2.将存货用于市场推广的所得税处理及税会差异

  根据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)规定,存货用于市场推广应视同销售,视同销售额的确定按应按照被移送资产的公允价值确定销售收入(《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第80号)第二条规定)。

  因此,所得税视同销售额应为40万元,销售成本30万元,需要进行相应的纳税调整。视同销售,就是会计处理不做销售,但是税务处理要做销售处理,相当于税务方面需要做如下处理:

  (1)视同销售收入:

  借:销售费用—业务宣传费?

  贷:主营业务收入40万元

  应交税费—应交增值税(销项税额)6.8万元

  (2)视同销售成本

  借:主营业务成本30万元

  贷:存货30万元

  当然,上述的会计分录现实中是不需要的,在做纳税调整时心中默默记住就行了。

  至于上面的会计分录的“销售费用”金额我为什么是问号呢?这就是一个在实务操作中争议比较大的一个地方。

  A观点是:既然已经视同销售确认了收入和成本,二者的之间差异(公允价值与成本之差)应计入对应的成本费用,如上面会计分录中的?就应该为46.8万元。

  B观点是:虽然税务处理视同销售确认了收入和成本,但是不能调整对应的费用。至于原因就是申报表不支持调整等。

  对于上述争议你怎么看?你支持那个观点?

  二、广宣费的纳税调整分析

  根据规定,一般企业的广宣费扣除比例是营业收入的15%,而营业收入包括视同销售收入额。因此,案例中的广宣费扣除限额=(1000+40)*15%=156万元。如果超过限额则必须进行调整。

  而会计处理结果的账面广宣费=120+30+6.8=156.80万元;而如果考虑视同销售的调整的话,广宣费应=120+40+6.8=166.8万元。

  三、所得税申报表的填报

  第一步:填写《A104000期间费用明细表》,如图2-1:

  【备注】此处填写的广宣费的账面金额。

  第二步:填写《A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》,如图2-2:

  第三步:填写《A105060广告费和业务宣传费跨年度纳税调整明细表》,如图2-3:

  【备注】A105060广告费和业务宣传费跨年度纳税调整明细表》填报说明:第1行“一、本年广告费和业务宣传费支出”:填报纳税人会计核算计入本年损益的广告费和业务宣传费用金额。

  这就是前面所说的争议中B观点的依据之一,因为此处要求是只能填写会计核算计入本年损益的广告费和业务宣传费。

  第四步:填写《A105000纳税调整项目明细表》,如图2-4:

  第五步:填写《A100000中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》,如图2-5:

  【题后话】针对前面的争议,可以说各有道理。通过所得税申报表的填报,可以发现所得税申报表确实如B观点所说,不支持A观点的调整。但是,如果我们从一开始就作为销售处理,会计处理如下:

  确认收入和费用:

  借:销售费用—业务宣传费46.8万元

  贷:主营业务收入40万元

  应交税费—应交增值税6.8万元

  确认成本:

  借:主营业务成本30万元

  贷:存货30万元

  通过这样进行会计处理对会计损益是没有影响的,但是对于所得税申报却是有影响的,主要是《A105060广告费和业务宣传费跨年度纳税调整明细表》,如果按照确认销售收入后的会计处理该表进行这样填报:如图2-6:

  通过这样处理,原来视同销售调增的10万元应纳税所得额是不是也可以在税前扣除呢(本案例是以后年度可扣除)。通过这样处理,肯定会有人抨击我丧失了原则,其实这也是现实中的无奈。不过想想,为什么按职工薪酬准则就可以做销售收入处理呢?

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