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以其他方式取得长期股权投资的业务处理办法

| 2021-03-28

  一、以支付现金取得的长期股权投资

  应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本,包括购买过程中支付的手续费等必要支出,但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算,不构成取得长期股权投资的成本。

  税法规定,企业取得的长期股权投资以实际成本计价,以支付现金取得的长期股权投资的会计成本与计税成本是一致的。

  二、以发行权益性证券方式取得的长期股权投资

  其成本为所发行权益性证券的公允价值,但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。

  为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用,不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,权益性证券的溢价收入不足冲减的,应冲减盈余公积和未分配利润。

  以发行权益性证券方式取得的投资,相当于被投资企业取得的投资(非现金资产)。国税发[2000]118号规定,被投资企业接受投资的非货币性资产,可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。由此可见,以发行权益性证券方式取得投资的计税成本与会计成本相同。A公司向证券承销机构支付的佣金和手续费冲减股本溢价,亦不计入投资成本。

  三、投资者投入的长期股权投资。

  应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定的价值不公允的除外。

  投资者投入的长期股权投资,是指投资者以其持有的第三方的投资作为出资,投入企业,这通常是针对非股份公司而言。这与以发行权益性证券方式取得的投资在理论上是一致的,差别在于权益性投资的公允价确定问题。因此,投资者投入的长期股权投资的初始计量与计税成本是一致的。

  四、以债务重组方式取得的长期股权投资的初始计量与税法比较

  1.以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资

  以非现金资产抵偿债务方式取得长期股权投资,是指债务人以其持有的第三方的投资用于抵偿债务。根据债务重组准则规定,以非现金资产抵偿债务的,债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账。

  《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令2003年第6号)规定,债务人(企业)以非现金资产清偿债务,除企业改组或者清算另有规定外,债权人(企业)取得的非现金资产,应当按照该有关资产的公允价值确定其计税成本,据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。

  2.以债转股方式取得的长期股权投资

  以债转股方式取得的长期股权投资,是指债权人以债权换取债务人的股权。债务重组准则规定,将债务转让资本的,债权人应当将因放弃债权而享有的股份的公允价值确认为对债务人的投资。

  《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令2003年第6号)规定,在以债务转换为资本方式进行的债务重组中,除企业改组或者清算另有规定外,债权人(企业)应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。

  通过以上比较可见,以债务重组方式取得的长期股权投资的初始计量与计税成本一致。

  五、以非现金资产交换方式取得的长期股权投资

  1.以非现金资产交换方式取得的长期股权投资的会计成本,在公允价值模式下,应以换出资产的公允价值为基础确定。如果换入投资的公允价值更加可靠,则以换入投资的公允价值为基础确定。在成本模式下,换入投资的成本按照换出资产的账面价值加上应支付的相关税费确定,不确认损益。

  税法规定,以非现金资产换取其他资产,应当视同销售计算资产转让所得,换入投资的成本应当以换出资产的公允价为基础确定。理论上非现金资产交换是一种等价交换,公允价不相等的通过补价解决。因此,在公允价值模式下,长期股权投资的初始计量与计税成本一致。采用成本模式计量的投资,其计税成本与会计成本不同。换出资产需视同销售调整应纳税所得,未来处置该项投资计算股权转让所得(或损失)时,按计税成本扣除。

  2.依据国税发[2000]118号规定,整体资产置换改组方式取得长期股权投资的计税成本应区别下列情况处理:(1)如果整体资产置换交易中,作为资产置换交易补价(双方全部资产公允价值的差额)的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25%的,经税务机关审核确认,资产置换双方企业均不确认资产转让的所得或损失。交易双方换入资产的成本应以换出资产原账面净值为基础确定。(2)如果收到的补价超过了换出全部资产公允价值的比例大于25%,则双方均应视同销售计算资产转让所得,取得资产的计税成本以换出资产的公允价值为基础。具体方法是按换入各项资产的公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例,对换入资产的总计税成本分配,据以确定各项换入资产的计税成本。

  整体资产置换应税改组取得资产的计税成本与会计成本相同,在免税改组方式下,如果采用成本模式计量,换入资产的计税成本与会计成本相同,在公允价值模式下,由于税法不要求双方确认资产转让所得或损失,因此其换入资产的计税成本与会计成本不同。会计上确认的收益应作纳税调整,实际处置换入资产的年度需作相反方向的纳税调整。

  在涉及补价的整体资产置换改组中,如果收到的补价占换出全部资产公允价值的比例等于25%,税法按免税改组处理,换入长期股权投资的计税成本以换出资产的账面净值为基础确定,而会计处理不适用非现金资产交换准则,应按正常处置资产处理,取得资产的会计成本按公允价值确定。

  根据国税函[2004]348号规定,股权置换(以股权换股权)业务,比照上述整体资产置换业务进行税务处理。


 

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