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无形资产损失所得税税前扣除政策解读

| 2021-04-12

      信息技术发展日新月异,新技术层出不穷,为提高管理效率,某企业在2009年8月将销售管理软件系统提前报废,产生无形资产损失100万元,并计入到“营业外支出”科目中。在年终汇算清缴时,关于该笔损失能否在企业所得税前扣除,税企双方存在不同的理解。

  企业认为,损失可以扣除。税务机关却认为不妥。税务机关和企业之间为何存在如此大的分歧?对于这一问题,税法上是否有明确的说法?企业在碰到此类问题时,应该注意哪些问题,才能最大限度地保护公司的税收利益呢?在老的内资企业所得税法下,原财产损失扣除办法(国家税务总局令第13号)明确规定,无形资产损失允许在税前扣除。但2008年1月1日新《企业所得税法》实施后,原财产损失扣除办法(国家税务总局令第13号)废止。

  那么,在新《企业所得税法》体系下,无形资产损失是否允许在企业所得税税前扣除呢?
  税法怎么说?
  关于资产损失的税前扣除,主要反映在《企业所得税法》第八条、实施条例第三十二条,以及《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》(财税[2009]57号),(下称“财税[2009]57号文”)、《国家税务总局关于印发<企业资产损失税前扣除管理办法>的通知》(国税发[2009]88号),(下称“国税发[2009]88号文”)等政策规定中。
  1.新《企业所得税法》第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。这是关于损失准予在税前扣除的法律渊源。

  2.《企业所得税法实施条例》第三十二条以正面列举的方式,明确了损失包括的范围,规定“企业所得税法第八条所称损失,是指企业在生产经营过程中发生的 固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失,转让财产损失,呆账损失,坏账损失,自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失”。由企业所得税法实施条例立法起草小组编写的《<中华人民共和国企业所得税法>实施条例》对“其他损失”的解释是:“这是一个兜底条款,以防止前面列举的不全面,因为企业生产经营活动形态多样,变化多端,纯粹的列举可能无法穷尽企业生产经营活动所发生的各种损失类别。增加这个兜底条款,意在表明凡是企业在生产经营活动中发生的损失,在计算应纳税所得额时都允许扣除”。

  3.为进一步明确资产损失的税前扣除问题,根据《企业所得税法》第八条和实施条例第三十二条,财政部、国家税务总局下发了财税[2009]57号文件。它明确规定“本通知所称资产损失,是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失,包括现金损失,存款损失,坏账损失,贷款损失,股权投资损失,固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失,自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失”。该通知的规范对象是包括无形资产损失等其他损失的,但通知没有对“其他损失”的定义、扣除等问题做进一步明确,也没有规定无形资产损失不得在税前扣除。

  4.财税[2009]57号文件下发后,国家税务总局又印发了国税发[2009]88号文件,对资产损失税前扣除问题尤其是程序性问题做了明确。国税发[2009]88号文件第二条规定,“本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应税收入有关的资产,包括现金、银行存款、应收及预付款项(包括应收票据)等货币资产,存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等非货币资产,以及债权性投资和股权(权益)性投资”。显然,国税发[2009]88号文件所指的资产损失,是不包括无形资产损失等其他损失的。

  有观点认为,既然国税发[2009]88号文件没有明确无形资产损失可以在税前扣除,那么其就不能在税前扣除。笔者认为 这种观点值得商榷。因为,国税发[2009]88号文件规范的只是文件明确列举的损失,无形资产损失等其他损失不属于国税发[2009]88号文件的规范对象。既然如此,以国税发[2009]88号文件为由判定无形资产不能在税前扣除,政策依据明显不当。

  现行无形资产损失税前扣除的政策依据,只有《企业所得税法》第八条、实施条例第三十二条以及财税[2009]57号文件。根据这些税收规定及精神,无形资产损失作为其他损失,是允许在税前扣除的。

  实务怎么做?
  关于无形资产损失的税前扣除问题,实务中还需关注以下几个问题;1.允许税前扣除的无形资产损失,限于企业在生产经营过程中发生的损失。根据《企业所得税法实施条例》第三十二条第一款规定,允许税前扣除的损失必须是企业生产经营活动中发生的。

  并非所有的无形资产损失都可以在税前扣除。这也是税前扣除相关性原则的运用,即税前扣除的支出必须是与取得收入直接相关的。因此,对于那些与企业经营管理无关的无形资产,其损失是不能在税前扣除的。

  2.允许税前扣除的无形资产损失,限于企业实际发生的净损失。根据《企业所得税法实施条例》第三十二条第二款规定,准予税前扣除的损失,必须是减除责任人赔偿和保险赔款后的余额,依照相关规定进行扣除。因此,企业获得的相应保险赔款或者责任人赔偿的部分,不属于企业发生的实际损失,不能在税前扣除。

  3.在实务中,企业要就无形资产税前扣除与税务机关做好沟通。根据现行税收规定,无形资产是允许税前扣除的,但税务处理的具体程序,税法并未明确规定,比如,证明资产损失确属已实际发生的合法证据具体是指哪些,是否须经税务机关审批后才能扣除,等等。这些都需要企业与税务机关及时做好沟通,以最大限度避免公司税收利益损失。

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